Overview Juklak PPN era UU HPP: PP-44/2022

Penghujung Tahun 2022, pemerintah menerbitkan petunjuk pelaksana (juklak) dari UU Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan (UU HPP) claster PPN berupa Peraturan Pemerintah (PP) Nomor: 44 Tahun 2022 (PP-44/2022) . Terdapat penjelasan baru yang belum ada di aturan PP yang menbahas PPN sebelumnya seperti penunjukan pihak lain untuk melakukan pemungutan, penyetoran, dan/atau pelaporan pajak maupun perluasan penggunaan besaran tertentu dalam memungut dan menyetorkan PPN.

BAB IV pada UU Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan (UU HPP) merevisi UU PPN sebelumnya. Dalam hal ini, UU Nomor 42 Tahun 2009 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah. PP-44/2022 ditetapkan dan diundangkan pada 2 Desember 2022 dan mulai berlaku sejak diundangkan.

Garis Besar PP-44/2022

Garis besar pengaturan dari Peraturan Pemerintah (PP) Nomor: 44 Tahun 2022 dibagi menjadi 9 (sembilan) bab, di mana masing – masing bab mengulas satu pokok aturan. Bab 1 menjelaskan tentang ketentuan umum yang mengulas definisi dari berbagai istilah yang sering digunakan dalam aturan PPN. Bab 2 menerangkan Subjek PPN seperti kewajiban pengusahan untuk dikukuhkan menjadi Pengusaha Kena Pajak (PKP) dan Penunjukkan Pihak Lain seperti bentuk pengaturan bersama berupa kerja sama operasi (KSO) untuk dikukuhkan menjadi PKP. Setelah dikukuhkan menjadi PKP akan melekat kewajiban memungut, menyetor, dan melaporkan PPN dan/atau PPN dan PPnBM terutang. Terkait menyetor ada tanggung jawab renteng yang harus dipikul pembeli atau penerima jasa. 

Bab 3 mengulas pemakaian sendiri dan/atau pemberian Cuma – Cuma yang terutang PPN dan/atau PPnBM. Kemudian, diulas penggunaan prinsip origin atas penyerahan JKP di dalam Daerah Pabean baik dimanfaatkan di Dalam Daerah Pabean atau di Luar Daerah Pabean. Hal yang mengemuka ialah pengaturan Pengenaan PPN atas penyerahan agunan oleh kreditur kepada pembeli. Istilah tersebut lebih dikenal ialah AYDA (Agunan Yang Diambil Alih).

Bab 4  menjabarkan Dasar Pengenaan Pajak (DPP). Untuk penyerahan BKP biasanya menggunakan DPP harga jual, penyerahan JKP atas DPP nya mengacu pada penggantian, penyerahan barang lintas negara mereferensikan DPP nya pada Nilai Impor atau Nilai Ekspor. Selain DPP yang sudah disebutkan, ada juga penggunaan DPP Nilai Lain. 

Aturan teknis dari DPP Nilai Lain terdapat pada Peraturan Menteri Keuangan Nomor   71/PMK.03/2022 tentang  Pajak Pertambahan Nilai Atas Penyerahan Jasa Kena Pajak Tertentu dan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 121/PMK.03/2015 tentang Perubahan Ketiga atas Peraturan Menteri Keuangan Nomor 75/PMK.03/2010 Tentang Nilai Lain Sebagai Dasar Pengenaan Pajak.

Bab 5 menjelaskan tentang perhitungan PPN atau PPnBM khususnya penerapan PPN dengan besaran tertentu bagi PKP yang mempunyai peredaran usaha dalam 1 (satu) tahun buku tidak melebihi jumlah tertentu; melakukan kegiatan usaha tertentu; dan/atau melakukan penyerahan BKP tertentu dan/atau JKP tertentu. Efek lanjutan dari penggunaan perhitungan PPN dengan besaran tertentu ialah Pajak Masukan yang berhubungan dengan penyerahan tidak dapat dikreditkan. Pajak Masukan tersebut baik berasal dari perolehan BKP dan/atau JKP, impor BKP, pemanfaatan BKP tidak berwujud dan/atau JKP dari luar Daerah Pabean.

Kemudian, sebagai pemenuhan syarat formal dijelaskan pula pada Bab 5 Pasal 18 PP-44/2022 dinyatakan bahwa bila kontrak atau perjanjian tertulis sudah termasuk PPN, harus ada klausul yang menyebuatkan nilai kontrak atau perjanjian termasuk PPN atau PPnBM. Bila tidak ada penyebutan tersebut, nilai kontrak atau perjanjian dianggap sebagai DPP dalam perhitungan PPN.

Bab 6 menguraikan tempat pengkreditan PPN Masukan. Ada dua kondisi, Pertama, atas PPN Masukan yang dibayar untuk perolehan BKP dan/atau JKP harus dikeditkan dengan PPN Keluaran di tempat PKP dikukuhkan.  Kedua, untuk impor BKP, Dirjen Pajak karena jabatan atau berdasarkan permohonan tertulis dari PKP dapat menentukan tempat lain selain tempat dilakukannya impor BKP sebagai tempat pengkreditan PPN Masukan. Atas kondisi kedua ini akan diatur lebih detail pada peraturan menteri keuangan.

Bab 7 menarasikan saat dan tempat terutang PPN atau PPnBM atas penyerahan yang terutang PPN. Konsep mana yang lebih dahulu terjadi antara pembayaran atau penyerahan tetap berlaku pada PP-44/2022. Bila pembayaran diterima sebelum penyerahan BKP atau JKP atau pembayaran dilakukan sebelum dimulainya Pemanfaatan BKP Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean atau Pemanfaatan JKP dari luar Daerah Pabean, saat terutangnya PPN atas saat pembayaran. 

Bab 8 mengupas mengenai Faktur Pajak dengan mempetegas bahwa Faktur Pajak yang dibuat setelah melewati jangka waktu 3 (tiga) bulan sejak Faktur Pajak seharusnya dibuat tidak diperlakukan sebagai Faktur Pajak dan PPN yang tercantum tidak dapat dikreditkan oleh Pembeli aau penerima jasa. Terdapat ketentuan baru terkait pengaturan Faktur Pajak yaitu Nomor Induk Kependudukan (NIK) mempunyai kedudukan yang sama dengan NPWP dalam pembuatan Faktur Pajak dan pengkreditan Pajak Masukan. 

Kemudian, Pasal 28 dalam Bab 8 diulas juga dokumen tertentu yang dipersamakan dengan Faktur Pajak. Ditegaskan bahwa dokumen tertentu wajib dibuat pada saat penyerahan BKP atau ekspor BKP dan/ atau JKP, impor BKP, atau Pemanfaatan BKP Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean dan/atau Pemanfaatan JKP dari luar Daerah Pabean sebagaimana saat pembuatan Faktur Pajak diatur saat pembuatannya. 

Dalam hal dokumen tertentu tersebut dibuat setelah melewati jangka waktu 3 (tiga) bulan sejak dokumen tertentu tersebut seharusnya dibuat, dokumen tertentu tersebut tidak diperlakukan sebagai dokumen tertentu yang dipersamakan dengan Faktur Pajak dan PPN yang tercantum tidak dapat dikreditkan. Dengan demikian berlaku ketentuan mutatis mutandis.

Pasal 30 dalam Bab 8 menjadi pasal pamungkas yang membahas Faktur Pajak bagi pedagang eceran. Maksud pedagang eceran termasuk PKP yang melakukan penyerahan BKP dan/atau JKP kepada pembeli dan/atau penerima jasa dengan karakteristik konsumen akhir, termasuk yang dilakukan melalui Perdagangan Melalui Sistem Elektronik (PMSE).

Penjelasan pedagang eceran sebelum PP-44/2022 terbit diatur  Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor 55/PJ/2020 tentang Penjelasan Mengenai Kriteria Pedagang Eceran. Kelebihan dari sisi kemudahannya yakni dapat membuat Faktur Pajak tanpa mencantumkan keterangan mengenai identitas pembeli serta nama dan tanda tangan penjual dalam hal melakukan penyerahan BKP dan/atau JKP kepada konsumen akhir. Bentuknya berupa bon kontan, faktur penjualan, segi cash register, karcis, kuitansi, atau tanda bukti penyerahan atau pembayaran lain yang sejenis.

Adapun definisi Pedagang eceran tercantum dalam Butir D huruf 1 SE-22/2020, yaitu Pengusaha Kena Pajak (PKP) yang seluruh atau salah satu kegiatan usaha atau pekerjaannya melakukan penyerahan BKP dan/atau JKP kepada pembeli BKP dan/atau penerima JKP dengan karakteristik konsumen akhir, termasuk penyerahan BKP dan/atau JKP melalui Perdagangan Melalui Sistem Elektronik (PMSE). Dengan karakteristik seperti:

1. Penjualan melalui suatu tempat penjualan eceran atau tempat penyerahan jasa, termasuk yang dilakukan melalui media internet, atau langsung mendatangi dari satu tempat konsumen akhir ke tempat konsumen akhir lainnya, antara lain dapat berupa toko, kios, gerai, media tertentu, dan toko daring;
2. Dilakukan tanpa didahului dengan penawaran tertulis, pemesanan tertulis, kontrak, atau lelang, tidak termasuk penawaran tertulis atau pemesanan tertulis yang dimaksudkan untuk memberikan informasi barang dan/atau jasa, penyelesaian transaksi, pengiriman barang, dan informasi lainnya mengenai transaksi jual beli, misal: leaflet, katalog, bukti pemesanan melalui PMSE, dan bukti pengiriman barang; dan
3. Pada umumnya pembayaran dilakukan secara tunai, yaitu pembayaran yang dilakukan oleh pembeli dengan uang tunai, debit card, credit card, uang elektronik, dan/atau alat pembayaran lainnya.

Penunjukan Pihak Lain Untuk Melakukan Administrasi PPN

Salah satu aturan yang merupakan substansi baru di PP-44/2022 ialah penunjukan pihak lain untuk melakukan administrasi PPN berupa pemungutan, penyetoran, dan/atau pelaporan PPN atau PPN dan PPnBM. Ruang Lingkup dari pihak lain pada PP-44/2022 ialah pihak yang terlibat langsung atau memfasilitasi transaksi antarpihak yang bertransaksi, termasuk transaksi yang dilakukan secara elektronik.

Bila Pihak Lain tersebut bertransaksi atau memfasilitasi transaksi dengan Pemungut PPN sesuai Pasal 16A UU PPN, administrasi PPN berupa pemungutan, penyetoran, dan/atau pelaporan PPN dan/atau PPnBM tetap dilakukan oleh Pihak Lain yang telah ditunjuk sebagai Pemungut PPN. Hal ini sebagaimana dinyatakan pada Pasal 5 ayat (4) PP-44/2022. Pihak lain dapat berupa Pedagang atau penyedia jasa atau Penyelenggara Perdagangan Melalui Sistem Elektronik.

Sebagai contoh bila Pihak Lain yang telah ditunjuk sebagai Pemungut PPN melakukan transaksi dengan Instansi Pemerintah atau BUMN senilai Rp20.000.000,- maka atas transaksi tersebut pemungutan, penyetoran, dan/atau pelaporan PPN dilakukan oleh Pihak Lain yang telah ditunjuk sebagai Pemungut PPN

Adapun Pasal 16A UU PPN mengatur tentang Pajak yang terutang atas penyerahan BKP dan atau penyerahan JKP kepada pemungut PPN dipungut, disetor, dan dilaporkan oleh Pemungut PPN (WAPU). Dalam ranah regulasi PPN, WAPU PPN terdiri dari Wajib Pungut Kantor Perbendaharaan dan Kas Negara (KPKN) dan Instansi Pemerintah, BUMN, Kontraktor Kontrak Kerja Sama, dan Wapu Badan Usaha Tertentu.

Dasar hukum bagi instansi pemerintah sebagai WAPU ialah Peraturan Menteri Keuangan Nomor : 59/PMK.03/2022 tentang Perubahan atas Peraturan Menteri Keuangan Nomor 231/PMK.03/2019 Tentang Tata Cara Pendaftaran dan Penghapusan Nomor Pokok Wajib Pajak, Pengukuhan Dan Pencabutan Pengukuhan Pengusaha Kena Pajak, Serta Pemotongan Dan/Atau Pemungutan, Penyetoran, Dan Pelaporan Pajak Bagi Instansi Pemerintah.

Inti dari pengaturan WAPU instansi pemerintah diatur dalam Pasal 18 KMK-59/2022 yang mengulas syarat dan kondisi yang berlaku (term and condition). PPN atau PPN dan PPnBM tidak dipungut oleh Instansi Pemerintah, dalam hal:

1. pembayaran yang jumlahnya paling banyak Rp2.000.000,00 (dua juta rupiah) tidak termasuk jumlah PPN atau PPN dan PPnBM yang terutang, dan bukan merupakan pembayaran yang dipecah dari suatu transaksi yang nilai sebenarnya lebih dari Rp2.000.000,00 (dua juta rupiah);
2. pembayaran dengan kartu kredit pemerintah atas belanja Instansi Pemerintah;
3. pembayaran untuk pengadaan tanah;
4. pembayaran atas penyerahan bahan bakar minyak dan bahan bakar bukan minyak oleh PT Pertamina (Persero) dan/atau anak usaha PT Pertamina (Persero) yang meliputi PT Pertamina Patra Niaga, PT Kilang Pertamina Internasional, dan PT Elnusa Pertrofin;
5. pembayaran atas penyerahan jasa telekomunikasi oleh perusahaan telekomunikasi;
6. pembayaran atas jasa angkutan udara yang diserahkan oleh perusahaan penerbangan;
7. pembayaran atas penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak yang menurut ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan, mendapat fasilitas PPN tidak dipungut atau dibebaskan dari pengenaan PPN; dan/atau
8. pembayaran dengan mekanisme Uang Persediaan atas penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak oleh PKP Rekanan Pemerintah kepada Instansi Pemerintah yang dilakukan melalui Pihak Lain dalam Sistem Informasi Pengadaan.

Administrasi PPN atau PPN dan PPnBM yang terutang sebagaimana dimaksud angka 1 hingga 6, PPN   dipungut, disetor, dan dilaporkan oleh PKP Rekanan Pemerintah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan. Sementara, administrasi PPN sesuai angka 8, PPN dipungut, disetor, dan dilaporkan oleh Pihak Lain sesuai dengan ketentuan peraturan per Undang-Undangan yang mengatur mengenai penunjukan Pihak Lain sebagai pemungut pajak dan tata cara pemungutan, penyetoran, dan/atau pelaporan pajak yang dipungut oleh Pihak Lain atas transaksi pengadaan barang dan/atau jasa melalui Sistem Informasi Pengadaan.

Adapun payung hukum bagi Kontraktor Kontrak Kerja Sama terdapat Peraturan Menteri Keuangan Nomor 73/PMK.03/2010 tentang Penunjukan Kontraktor Kontrak Kerja Sama Pengusahaan Minyak Dan Gas Bumi dan Kontraktor Atau Pemegang Kuasa/Pemegang Izin Pengusahaan Sumber Daya Panas Bumi Untuk Memungut, Menyetor, dan Melaporkan Pajak Pertambahan Nilai atau Pajak Pertambahan Nilai dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah, serta Tata Cara Pemungutan, Penyetoran, dan Pelaporannya. PMK -73/2010 seharusnya sudah direvisi atau dicabut karena masih menyebutkan tarif PPN 10% pada Pasal 4 ayat (10) – nya.

Pasal 1 PMK-73/2010 menjelaskan Kontraktor atau Pemegang Kuasa/Pemegang Izin adalah kontraktor kontrak kerja sama pengusahaan minyak dan gas bumi; dan kontraktor atau pemegang kuasa/pemegang izin pengusahaan sumber daya panas bumi, yang meliputi kantor pusat, cabang, maupun unitnya. 

Penjualan AYDA Terutang PPN

Penyerahan hak atas BKP karena suatu perjanjian termasuk dalam pengertian penyerahan BKP, begitu lah Pasal 1 A ayat (1) UU PPN di mana klausul ketentuannya ialah:

Yang termasuk dalam pengertian penyerahan Barang Kena Pajak adalah: 

1. penyerahan hak atas Barang Kena Pajak karena suatu perjanjian;

Penjelasan Pasal 1A UU PPN

Yang dimaksud dengan “Perjanjian” meliputi jual beli, tukar-menukar, jual beli dengan angsuran, atau perjanjian lain yang mengakibatkan penyerahan hak atas barang.

Menurut penulis, diksi perjanjian lain yang mengakibatkan penyerahan hak atas barang menjadi dasar bagi semua perjanjian termasuk perjanjian penjualan AYDA dari kreditur ke pembeli untuk ditarik menjadi objek PPN karena adanya penyerahan BKP.

Kemudian Pasal 10 ayat (4) PP-44/2022 mengamanatkan akan ada Peraturan Menteri yang mengatur batasan penyerahan agunan yang diambil alih oleh kreditur, saat terutang, tata cara pemungutan, penyetoran, dan pelaporan PPN terutang atas penyerahan agunan yang diambil alih oleh kreditur. Di mana Pasal 10 ayat (3) PP-44/2022 hanya menjelaskan bahwa agunan yang dimaksud adalah BKP yang diambil alih oleh kreditur  berdasarkan hak tanggungan atas tanah beserta benda-benda yang berkaitan dengan tanah; jaminan fidusia, hipotek, gadai, atau pembebanan sejenis lainnya.

Issue hangat (hot issue) disini menurut penulis perlu ada penegasan dan garis pembeda terkait penjualan barang  yang termasuk lingkup jaminan utang piutang yang tidak termasuk penyerahan terhutang PPN dengan penjualan AYDA Pasal 10 ayat (4) PP-44/2022. Sebagai contoh penjualan barang gadai oleh para Perusahaan pembiayan dana melalui sistem penggadaian. Hal ini dikarenakan ada klausul penyerahan Barang Kena Pajak untuk jaminan utang-piutang merupakan lingkup penyerahan tidak termasuk dalam pengertian penyerahan yang terutang PPN sesuai Pasal 1A ayat (2) UU PPN. 

Pasal 1A ayat (2) UU PPN

Yang tidak termasuk dalam pengertian penyerahan Barang Kena Pajak adalah:

penyerahan Barang Kena Pajak kepada makelar sebagaimana dimaksud dalam Kitab Undang-undang Hukum Dagang;

penyerahan Barang Kena Pajak untuk jaminan utang-piutang;

Contoh 1

PT Dana Sohib merupakan perusahaan platform pinjaman offline (pinjof) yang mensyaratkan penerima pinjaman memberikan agunan. Tuan B mengagunkan sepeda motor sebagai syarat pencairan dana pinjaman. Namun, Tuan B tidak bisa melunasi pinjamannya sehingga PT Dana Sohib menjual sepeda motornya ke Tuan C. Atas penjualan sepeda motor tersebut termasuk penyerahan yang dikenai PPN. 

Penutup

Hadirnya PP-44/2022 menjadi petunjuk pelaksana atas UU HPP claster PPN masih membutuhkan penjelasan lebih lanjut pada peraturan lebih rendah seperti PMK sebagai petunjuk teknis (juknis). Saat PP-44/2022 mulai berlaku Peraturan Pemerintah Nomor 1 Tahun 2O12 dan Peraturan Pemerintah Nomor 9 Tahun 2021 tentang Perlakuan Perpajakan untuk Mendukung Kemudahan Berusaha, dinyatakan masih tetap berlaku sepanjang tidak bertentangan dengan ketentuan PP-44/2022. Pasal 5 Peraturan Pemerintah Nomor 9 Tahun 2021 claster PPN dicabut dan dinyatakan tidak berlaku.

Terbitnya PP-44/2022 berselang waktu 1 tahun 2 bulan dari disahkan dan diundangkannya UU HPP (29 Oktober 2021). Harapannya semoga PMK yang menjadi juknis dari PP-44/2022 dapat segera terbit guna memberikan kepastian hukum atas ketentuan substansi baru dari PP-44/2022 seperti penjualan AYDA, pemberian Cuma-Cuma, dan mekanisme pemungutan PPN atas transaksi WAPU PPN seperti BUMN, Kontraktor Kontrak Kerja Sama atau instansi pemerintah dengan Pihak Lain yang ditunjuk sebagai Pemungut PPN.